谈破产企业的土地使用权
——关于企业破产过程中土地使用权问题的探讨

宋保卫


在企业破产案件的审理过程中，破产企业的土地使用权问题是涉及的主要问题之一。因各破产企业的性质和注册的时间不同，土地使用权的取得方式亦不一致，对破产企业土地使用权的处置也不相同。现将笔者对破产企业土地使用权问题的几点浅显的认识，与大家共同探讨。
一、破产企业土地使用权的概念和法律特征
土地使用权是指按照法律对土地加以利用的权利。破产企业土地使用权是指破产企业依据法律规定业已取得并仍可以有偿或无偿地利用土地产生效益的权利。根据土地管理法规定，我国实行土地的社会主义公有制，即全民所有制和劳动群众集体所有制。国有土地和集体所有的土地虽不得侵占、买卖或非法转让，但土地的使用权可依法转让。结合以上企业土地使用权的概念和有关的法律规定，破产企业土地使用权具有以下特征：
１、主体特定。即在清算组处分破产财产以前，土地使用权只属于破产企业。
２、来源合法。破产企业原来赖以生存发展的土地使用全不论是以何种方式取得，都应是根据法律规定拥有土地使用权证。破产企业非法获取的土地使用权，国家应无条件地无偿收回。
３、财产有偿。土地使用权作为破产财产的重要组成部分，其价值在破产企业生存时和破产后均会以不同形式体现出来。
４、程序规范。企业取得土地使用权的程序是经过申请、审核、批准、发证，而要取得破产企业的土地使用权，不仅要遵循企业破产法规定的程序，还必须经过资产评估程序、审核确认程序、成交价和议价程序、土地使用权转移登记等一系列程序。
二、破产企业土地使用权的来源
国家供给土地使用者土地使用权的主要途径有两种，一种是出让，另一种行政划拨。土地使用权出让是指国家以土地所有者的身份将土地使用权以协议、招标、拍卖的方式在一定年限内让与土地使用者，并由土地使用者向国家支付土地使用权出让金的行为。划拨是指出让、转让以外的其他各种取得土地使用权形式的行为，除拨用原来就属于国有的土地以外，主要是指由国家向农民集体征用一定面积的土地，所有权归国家，使用权划拨给单位或个人，由用地者支付征地费用，以后每年向国家缴纳土地使用税的土地使用形式。受让的土地使用权在一定年限内可以转让、出租、抵押，而行政划拨取得的土地使用权只有规定用途的使用权。综观近几年所审理的企业破产案件，大量的全民所有制企业和集体所有制企业土地使用权的取得，主要来源于行政划拨，小部分才通过出让与支付出让金的方式获取。
三、破产企业土地使用权的处理原则和程序
企业破产法虽然规定了如何处理破产企业的财产，但忽视了破产企业最重要的财产权利──土地使用权的处理问题，有关土地管理法规也未涉及，这对人民法院处理破产企业的土地使用权带来了相当的难度。对此，笔者认为，要处理好破产企业土地使用权问题，有必要遵循以下原则：
(一)合法取得原则
《中华人民共和国城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例》规定，土地使用权可以抵押。有的濒临破产的企业，为了不丧失土地使用权，往往将土地使用权和地上建筑物或其他附着物作抵押，期望凭籍其土地使用权恢复生机。但如果该抵押合同违背国家法律、法规和土地使用权合同的规定，就应认定无效，抵押权人就不能按抵押合同取得土地使用权。因此，要取得破产企业的土地使用权，不仅要按法律规定办理，而且受让的权利主体、转让的形式和转让手续都要合法。
（二）优先取得原则
《中华人民共和国城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例》规定，土地使用权抵押时，其地上建筑物、其他附着物随之抵押。地上建筑物、其他附着物抵押时，其使用范围内的土地使用权随之抵押。如果破产企业在破产以前，已依法将土地使用权或地上建筑物、其他附着物抵押给抵押权人，根据《中华人民共和国城镇国有土地使用权出让和转让暂行条例》和企业破产法的有关规定，抵押权人有优先受偿权和优先取得权。由于破产企业的土地使用权是破产财产的组成部分，如果以转让等方式处理，首先也必须满足全体债权人的需要。因此所有债权人也享有优先于非债权人的优先取得权。
（三）有偿取得原则
由于我国土地所有权和土地使用权的分离。有些破产企业的土地使用权，是过去无偿或低价取得的。因此，在处理破产企业的土地使用权时，要不要考虑其使用权的取得方式，要不要评估作价问题，常常在审判实践中引起争论。有的主张无偿或低价取得的土地使用权，就不必考虑它的价值，或对其价值忽略不记，处理破产财产只要处分企业的物质形式的货币和实物。尤其在有行政命令的情况下，清算组提交给人民法院的破产企业财产清单，往往对土地使用权的价值未作评估，有的甚至不说明土地使用权的起初情况。但笔者认为，新的权利主体想要拥有破产企业的土地使用权，必须有偿取得。不论破产企业的土地使用权是以何种形式取得，都应当交有评估资质的土地评估机构依法进行评估，然后以评估价为低价，通过公开拍卖的方式，对破产企业的土地使用权进行公开竞买。
（四）国家干预原则
人民法院依法独立行使审判权，这是人民法院的基本审判原则。但在审理企业破产案件时，尤其是在处理破产企业的土地使用权时，由于目前规范这方面的法律、法规不够明确，清算组为让债权人和债务人均能从土地使用权的有偿处分中得到更多的财产收益，往往会忽视国有资产的流失，把本应由国家收取的土地使用权出让金作为破产企业的财产用以清偿，造成国家不必要的损失。这种现象在无偿取得划拨土地使用权的全民企业的破产案件中时有发生。为防止在审理企业破产案件中国有资产流失，当地的市（县）人民政府应依法予以干预。在破产企业土地使用权转让时，应对转让期限限制在使用年限内；如果转让价格明显低于市场的，政府应行使优先购买权。
人民法院依法裁定破产的分配方案，是行使审判权的具体内容。从一定意义上讲，人民法院依法处分破产企业的土地使用权，裁定新的权利主体获取破产企业的土地使用权，是代表土地所有权人──国家行使土地所有权的部分处分权。尽管如此，土地使用权问题毕竟是政府行政管理事务问题，人民法院在审理破产案件时，要想处理好破产企业的土地使用权，仍应当取得当地市（县）人民政府的配合和协助。
那么，人民法院应采取什么程序处分破产企业的土地使用权呢？笔者认为，破产企业的土地使用权，作为破产财产的组成部分，虽有其特殊性，但它与破产企业的其他财产是紧密相连的，因此人民法院首先应遵循企业破产法规定的程序，对破产企业的土地使用权，人民法院可委托法定的土地资产评估机构评估并经资产主管部门认可，然后由清算组对破产企业的土地使用权连同其地上建筑物或其他附着物一并进行协议转让、招标转让或拍卖转让，人民法院同时邀请政府有关部门对转让行为进行监督和协助，最后由人民法院作出破产土地使用权转移给新的权利主体的裁定，新的权利主体在支付获取费用后，凭人民法院的裁定书，按土地管理部门的规定办理有关法律手续。
四、破产企业土地使用权的处理方式
（一）通过出让和支付出让金方式取得土地使用权的处理方式：
1、拍卖转让。这主要是指通过有关部门在社会上公开竞争，有偿转让破产企业土地使用权的一种方式。人民法院可以出具委托书，委托法定机构对破产企业的土地使用权根据其所处的周围环境、条件、发展前途等诸多因素进行综合评估，报出评估价。同时结合政府部门对处理破产企业土地使用权的有关要求，利用叫价方式，把土地使用权转让给出价最高、最符合政府部门规定要求的新的权利主体，拍卖结果经人民法院裁定确认后，新的权利主体凭人民法院的裁定向土地管理部门领取土地使用证，取得破产企业的土地使用权。这种方式更能达到物尽其用，地进其力的社会效果。
2、协议转让。这种方式适用于已对破产企业的地上建筑物或其他附着物进行了抵押的债权人。因为债权人对地上建筑物或者其他附着物进行抵押，在其享有优先受偿权的同时，赖以建设的土地使用权必然会随之转让。因此可以让抵押权人与清算组在已经掌握的综合评估价基础上自由协商定价，双方达成一致意见后签订协议书，协议书提交债权人会议通过后由人民法院作出土地使用权转让的裁定，这样，让抵押权人既实现自身的债权和土地使用权，又根据协议规定，将取得土地使用权的转让费交给清算组，用以清偿破产债务和支付国家或集体应收取的出让金或土地使用权的部分增值，以达到审理企业破产案件的预期目的。
3、招标转让。这种方式主要适用于无抵押的土地使用权的处分，是在全体债权人中采用公平竞价方式进行。由于破产企业的土地使用权是破产财产的组成部分，所以债权人就应享有优于非债权人的优先取得权，因此必须首先满足全体债权人的需求。人民法院宣告企业破产后，清算组根据已经掌握的土地使用权转让的综合评估价，向全体债权人发出载有土地使用权有偿转让的标书，由债权人根据标书发出投标书，然后由清算组选定符合条件的债权人进行决算。决算后的情况交债权人会议讨论通过后，由人民法院裁定破产企业土地使用权的转让，土地使用权的转让费由清算组按规定处理。
（二）无偿划拨取得的土地使用权的处理方式
对于企业无偿划拨取得的土地使用权，政府部门可在无偿收回土地使用权的前提下，将土地使用权的处分权交由人民法院连同地上建筑物或其他附着物一并处理。人民法院根据前面所述的拍卖转让、协议转让、招标转让三种方式对破产企业的土地使用权作出处分。

（作者:山东省东营市垦利县人民法院行政庭副庭长 邮编:257500 电话：0546-2524251）



建设部


房地产事业单位执行《事业单位会计制度》的补充规定

根据财政部《关于发布〈事业单位会计制度〉的通知》（财预字〔1997〕288号）的规定，经财政部同意，房地产事业单位自1998年7月1日起执行《事业单位会计制度》，1992年6月5日建设部与财政部联合发布的《房地产单位会计制度》（建综〔199
2〕349号）同时废止。为满足房地产事业单位会计核算需要，根据房地产事业单位会计核算的特点，建设部制定了《房地产事业单位执行〈事业单位会计制度〉的补充规定》，已经财政部审定，与《事业单位会计制度》一并执行。

一、基本要求
（一）本规定适用于所有作为事业单位管理的房地产管理部门及其所属的经租房产经营管理、供暖作业等单位。房地产管理部门设立的从事房地产交易管理、产权产籍管理、拆迁安置管理等业务的事业单位，也应执行本规定。
房地产管理部门所属施工企业、房地产开发企业以及已纳入企业会计核算体系的事业单位等，执行财政部发布的相应行业会计制度。
（二）各单位应按《事业单位会计制度》及本规定的要求设置和使用会计科目，在不改变统一规定的会计科目名称和编号的前提下，各单位可以根据实际情况，报经主管部门征得财政部门同意后，适当增设某些会计科目，但不得改变现规定的报表格式，在期末编制资产负债表、收入支出表时，增设的会计科目的余额、发生额应合并在相关项目内。
二、关于会计科目
除《事业单位会计制度》中规定的会计科目外，各单位还应增设以下科目：
（一）增设“123经租房产”科目
1．本科目核算单位代表政府管理和经租的各种国有房产的原价。因房产产权人下落不明、无人管理或其他原因，经司法机关或行政机关确定依法代管的房产也在本科目核算。
2．单位的经租房产应按下列规定的价值记帐：
（1）代表政府管理和经租的房产以及依法代管的经租房产，应根据提供的有关凭据所确定的价值或按重置完全价值记帐。
（2）购入或建造的经租房产，应按实际支付的全部价款或建造过程中实际发生的全部支出记帐。
（3）在原有经租房产基础上进行改建、扩建的房产，应按改建、扩建发生的支出减去改建、扩建过程中的变价收入后的净增加值，增加经租房产价值。
（4）盘盈的经租房产，应按重置完全价值记帐。
（5）已交付使用但尚未办理移交手续的经租房产，可先按估计价值入帐，待确定实际价值后，再进行调整。
3．因政府交付管理和经租、依法代管以及盘盈等原因而增加的经租房产，借记本科目，贷记“经租房产基金”科目。
购入和建造的经租房产，应按资金来源分别借记“专款支出”、“房产专项基金”等科目，贷记“银行存款”科目，同时借记本科目，贷记“经租房产基金”科目。
经租房产改建、扩建过程中发生的变价收入，借记“银行存款”等科目，贷记“房产专项基金”、“专款支出”科目；改建、扩建过程中发生的支出，借记“专款支出”、“房产专项基金”科目，贷记“银行存款”等科目；改建、扩建工程完工交付使用时，按改建、扩建过程中发生的全部支出减去变价收入后的净额，借记“经租房产”科目，贷记“经租房产基金”科目。
无偿调出、非房改有偿转让或经主管部门批准归还依法代管的经租房产，应按其原价，借记“经租房产基金”科目，贷记本科目。非房改有偿转让经租房产所收到的价款，借记“银行存款”科目，贷记“房产专项基金”科目。
经主管部门批准，根据房改政策出售的经租房产，应按其原价，借记“经租房产基金”科目，贷记本科目。同时，按收到的款项，借记“现金”、“银行存款”科目，其中应上交上级主管部门或有关机构的部分，贷记“专项应交款”科目，本单位按规定提取的住宅共用部位和共用设施设备的维修养护专项基金和其余部分，贷记“房产专项基金”科目。
经主管部门批准拆除的房屋，应按其原价，借记“经租房产基金”科目，贷记本科目。拆除房屋收到的房屋补偿费、旧料变价收入，借记“银行存款”等科目，贷记“房产专项基金”科目；发生的拆除清理费用，借记“房产专项基金”科目，贷记“银行存款”等科目。
因毁损、盘亏等原因而减少的经租房产，应按其原价，借记“经租房产基金”科目，贷记本科目。所发生的旧料变价收入和清理费用比照上述房屋拆除的有关核算方法办理。收到保险公司赔偿时，借记“银行存款”科目，贷记“房产专项基金”科目。
4．本科目应按房屋结构分类设置明细帐进行明细核算。经租房产房屋结构一般分为六类：
（1）钢结构：承重的主要结构是用钢材料建造的，包括悬索结构。
（2）钢、钢筋混凝土结构：承重的主要结构是用钢、钢筋混凝土建造的，如一栋房屋一部分梁柱采用钢制构架，一部分梁柱采用钢筋混凝土构架建造。
（3）钢筋混凝土结构：承重的主要结构是用钢筋混凝土建造的。
（4）混合结构：承重的主要结构是用钢筋混凝土和砖、木材料建造的，如一栋房屋的梁是钢筋混凝土制成，以砖墙为承重墙。
（5）砖木结构：承重的主要结构是用砖、木材料建造的，如一栋房屋是木房架、砖墙、木柱建造的。
（6）其它结构：凡不属于上述结构的房屋都归此类，如竹结构、砖拱结构、窑洞等。
5．本科目期末借方余额，反映经租房产的原价。
（二）增设“211专项应交款”科目
1．本科目核算单位根据房改政策出售经租房产的收入中按规定应交上级主管部门或有关机构的部分。
2．收到根据房改政策出售经租房产的收入时，应根据收入的一定比例计算出应交上级主管部门或有关机构的金额，借记“现金”、“银行存款”科目，贷记本科目；实际上交上级主管部门或有关机构时，借记本科目，贷记“银行存款”科目。
3．本科目期末贷方余额，反映应交未交数。
（三）增设“213应付托管房租金”科目
1．本科目核算单位接受其他单位或个人委托管理出租房屋所发生的房租收入、维修支出以及收支相抵的租金结余（或超支）。
2．收到托管房租金时，借记“现金”、“银行存款”科目，贷记本科目。
提取托管房管理费时，借记本科目，贷记“经营收入”科目。
按规定计算托管房应交纳的房产税时，借记本科目，贷记“应交税金”科目。
托管房发生房屋修缮费支出时，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。
付给委托单位或个人托管房租金结余时，借记本科目，贷记“现金”、“银行存款”科目；托管房收不抵支，向委托单位或个人收取款项弥补超支时，借记“现金”、“银行存款”科目，贷记本科目。
3．本科目应按委托单位或个人设置明细帐，并按收入及支出项目（如房租收入、管理费、房产税、房屋修缮费等）进行明细核算。
4．本科目期末贷方余额，反映应付未付数；期末如为借方余额，反映应收未收数。
（四）增设“304经租房产基金”科目
1．本科目核算单位的经租房产所形成的基金。
2．本科目与“经租房产”科目对应。经租房产增加时，借记“经租房产”科目，贷记本科目；经租房产减少时，借记本科目，贷记“经租房产”科目。
3．本科目期末贷方余额，反映经租房产基金结存数。
（五）增设“305房产专项基金”科目
1．本科目核算单位按规定提取、设置的专门用于经租房产的基金，包括房产重置基金、房屋修缮基金、房改售房基金和房产售后维修基金。
2．提取房产重置基金时，借记“事业支出”科目，贷记本科目（房产重置基金）；有偿转让经租房产所收到的价款，借记“银行存款”等科目，贷记本科目（房产重置基金）；拆除清理经租房产收到的房屋补偿费、旧料变价收入，借记“银行存款”等科目，贷记本科目（房产重置基金）；发生的拆除清理费用，借记本科目（房产重置基金），贷记“银行存款”等科目。
提取房屋修缮基金时，借记“结余分配”科目，贷记本科目（房屋修缮基金）。
根据房改政策从出售经租房产收入中提取的住宅共用部位和共用设施设备的维修养护专项基金，在本科目的“房产售后维修基金”明细科目核算。收到款项时，借记“现金”、“银行存款”科目，贷记本科目（房产售后维修基金）。
根据房改政策出售经租房产收入中除应上缴上级主管部门或有关机构和提取的住宅共用部位和共用设施设备的维修养护专项基金以外的部分，在本科目的“房改售房基金”明细科目核算。收到款项时，借记“现金”、“银行存款”科目，贷记本科目（房改售房基金）。
按规定支用时，借记本科目，贷记“银行存款”等科目。
3．本科目应按房产专项基金的种类设置明细帐。
4．本科目期末贷方余额，反映房产专项基金结存数。
三、关于会计报表
（一）关于“资产负债表”
对《事业单位会计制度》规定的资产负债表项目作如下调整：
1．在“固定资产”项目下增设“经租房产”项目，反映单位各种经租房产的原值。本项目应根据“经租房产”科目期末余额填列。
2．在“应交税金”项目下增设“专项应交款”和“应付托管房租金”项目。
“专项应交款”项目，反映单位根据房改政策出售经租房产的收入中按规定应交上级主管部门或有关机构的部分。本项目应根据“专项应交款”科目期末余额填列。
“应付托管房租金”项目，反映单位应付给委托单位或个人的托管房租金结余。本项目应根据“应付托管房租金”科目期末余额填列（收小于支的差额以“--”号填列）。
3．在“专用基金”项目下增设“经租房产基金”和“房产专项基金”项目。
“经租房产基金”项目，反映单位各种经租房产形成的基金，应根据“经租房产基金”科目期末余额填列。
“房产专项基金”项目，反映单位房产专项基金的结存数，其中房改售房基金和房产售后维修基金的金额还应在本项目下单列项目反映。各项目应分别根据“房产专项基金”科目及有关明细科目期末余额填列。
（二）增设“经租房产表”
经租房产表是反映单位在年度内经租房产增减变化情况的报表。编制本表是为了分析经租房产增减变动的原因，加强经租房产的管理。
本表各项目，应根据“经租房产”科目的年初、年末余额及全年发生额分析计算填列。其中有关经租房产建筑面积等项目，根据相关统计资料填列。
（三）资产负债表及增设的经租房产表格式附后。
1．资产负债表
编制单位： 年 月 日 单位：元
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
|科目编号| 资产部类 |年初数|期末数|科目编号| 负债部类 |年初数|期末数|
|--------|------------------------|------|------|--------|--------------------------------|------|------|
| |一、资产类： | | | |二、负债类： | | |
|101 | 现 金 | | |201 |借入款项 | | |
|102 | 银行存款 | | |202 |应付票据 | | |
|105 | 应收票据 | | |203 |应付帐款 | | |
|106 | 应收帐款 | | |204 |预收帐款 | | |
|108 | 预付帐款 | | |207 |其他应付款 | | |
|110 | 其他应收款 | | |208 |应缴预算款 | | |
|115 | 材 料 | | |209 |应缴财政专户数 | | |
|116 | 产 成 品 | | |210 |应交税金 | | |
|117 | 对外投资 | | |211 |专项应交款 | | |
|120 | 固定资产 | | |213 |应付托管房租金 | | |
|123 | 经租房产 | | | | | | |
|124 | 无形资产 | | | |负债合计 | | |
| | | | | | | | |
| | 资产合计 | | | |三、净资产类： | | |
| | | | |301 |事业基金 | | |
| | | | | |其中：一般基金 | | |
| | | | | |投资基金 | | |
| | | | |302 |固定基金 | | |
| | | | |303 |专用基金 | | |
| | | | |304 |经租房产基金 | | |
| |五、支出类： | | |305 |房产专项基金 | | |
|501 | 拨出经费 | | | |其中：房改售房基金 | | |
|502 | 拨出专款 | | | | 房产售后维修基金 | | |
|503 | 专款支出 | | |306 |事业结余 | | |
|504 | 事业支出 | | |307 |经营结余 | | |
|505 | 经营支出 | | |308 |结余分配 | | |
|509 | 成本费用 | | | | | | |
|512 | 销售税金 | | | |净资产合计 | | |
|516 | 上缴上级支出 | | | | | | |
|517 | 对附属单位补助 | | | |四、收入类： | | |
|520 | 结转自筹基建 | | |401 |财政补助收入 | | |
| | | | |403 |上级补助收入 | | |
| | | | |404 |拨入专款 | | |
| | | | |405 |事业收入 | | |
| | | | |409 |经营收入 | | |
| | | | |412 |附属单位缴款 | | |
| | | | |413 |其他收入 | | |
| | | | | | | | |
| | 支出合计 | | | |收入合计 | | |
|--------|------------------------|------|------|--------|--------------------------------|------|------|
| |资产部类总计 | | | |负债部类总计 | | |
------------------------------------------------------------------------------------------------------------------
2．经租房产表
编制单位： 年度 单位：元
------------------------------------------------------------------------------------------
| | |建 筑| | |建 筑|
| 项 目 |金 额| | 项 目 |金 额| |
| | |面 积| | |面 积|
|----------------------|--------|--------|----------------------|--------|--------|
|一、经租房产原价： | | | | | |
|1．年初数 | | |3．本年减少数合计 | | |
|2．本年增加数合计 | | |（1）发还转出 | | |
|（1）按管和代管 | | |（2）拆除核销 | | |
|（2）危房改造增加 | | |（3）房改出售转出 | | |
|（3）自筹购建转入 | | |（4）机构调整转出 | | |
|（4）机构调整转入 | | |（5）核销盘亏 | | |
|（5）盘盈转入 | | |（6）自然灾害毁损 | | |
|（6）无偿调入 | | |（7）无偿调出 | | |
|（7）其他 | | |（8）其他 | | |
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------------------------------------------------------------------------------
| |建 筑| | |
项 目 |金 额| | 项 目 |金 额|
| |面 积| | |
------------------------|--------|--------|--------------------|--------|
| | |二、补充资料： | |
4．年末数 | | |1．每平方米建筑面积| |
（1）钢结构 | | | 实收租金 | |
（2）钢、钢筋混凝土结构| | |2．每平方米建筑面积| |
（3）钢筋混凝土结构 | | | 实支房屋修缮费 | |
（4）混合结构 | | | | |
（5）砖木结构 | | | | |
（6）其他结构 | | | | |
| | | | |
| | | | |
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